Як правильно розрахувати собівартість виробу?

Для того щоб розрахувати повну собівартість товару, слід визначити загальну суму витрат на виробництво і додати до неї витрати на реалізацію продукції.

Що входить до виробничої собівартості?

Виробнича собівартість продукції включає: прямі матеріальні витрати; прямі витрати на оплату праці; інші прямі витрати і розподілені загальновиробничі витрати. Кеш

Що входить до собівартості реалізованої продукції?

Отже, собівартість реалізованої продукції у бухгалтерському обліку складається з трьох частин: 1) виробнича собівартість продукції, реалізованої у звітному періоді; 2) нерозподілені постійні загальновиробничі витрати; 3) наднормативні виробничі витрати.

Issues that are examined:

Вступ. Еволюція бухгалтерського та податкового законодавства України спонукає удосконалювати методичні підходи щодо сутності видів собівартості за етапами формування витрат з метою одержання управлінської інформації про собівартість виробленої продукції (виконаних робіт, наданих послуг) виробничих підприємств. Для підприємств АПК України інформація про собівартість набуває особливої актуальності, адже результатом їх діяльності є здебільшого продукти харчування, виробництво яких має забезпечити одержання прибутку виробникам, успішне функціонування підприємства в конкурентному середовищі на внутрішньому та зовнішньому ринках, надходження податків до бюджету країни, але водночас якість і ціни повинні забезпечувати споживчі потреби всіх верств населення держави та запити гравців зовнішньоекономічного середовища.

Постановка проблеми. Методичні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства визначає П(С)БО 16 «Витрати», у податковому обліку – Податковий кодекс України (ПКУ), щодо управлінського (внутрішньогосподарського) обліку, то до них додаються ще Методичні рекомендації з формування собівартості продукції (робіт, послуг) у промисловості, затверджені Наказом Державного комітету промислової політики України від 09.07.2007 р. № 373 (далі Методичні рекомендації) та галузеві Методичні рекомендації. Принципи, методи, способи і всі процедури пов’язані з плануванням, обліком витрат, калькулюванням собівартості продукції забезпечуються затвердженим на підприємстві наказом про облікову політику[1,2,3,4,9].

Дослідження існуючої методології обліку витрат і формування різних видів собівартості у відповідності до інформаційних запитів користувачів різних ієрархічних рівнів управління виробничо-комерційною діяльністю підприємств АПК заслуговує на уважне і детальне вивчення.

Теоретичні та практичні аспекти формування собівартості на виробничих підприємствах розглядалися у працях Голова С.Ф., Бутинця Ф.Ф., Кірейцева Г.Г., Саблука П.Т., Сопко В.В., Пилипів Н.І., Пушкаря М.С., Ткаченко Н.М. Друри К., Апчерч. А.

Недостатньо розробленими залишаються питання методології формування собівартості продукції виробничого підприємства для задоволення інформаційних потреб державних, податкових органів, а також потреб управлінського обліку з метою ефективного управління витратами.

Метою роботи є аналіз і узагальнення теоретичних і методологічних основ формування собівартості продукції підприємств харчової промисловості на основі інформації про витрати підприємства.

Результати дослідження. Економічною теорією собівартість продукції (робіт, послуг) визначається, як виражені в грошовій формі поточні витрати підприємства на її виробництво і збут. Така методика розрахунку собівартості застосовувалась виробничо-комерційними підприємствами до 2000р. і була єдиною у обліку, плануванні і аналізі господарської діяльності та при встановленні цін та розрахунку рентабельності на продукцію. Цінність цієї методики в тому, що вона базувалась на дії економічних законів і принципів.

Глобалізація процесів розвитку світової економіки та гармонізація фінансової звітності в Україні у відповідності з Міжнародними стандартами фінансової звітності (МСФЗ) спонукають ведення обліку у відповідності з правилами складання фінансової звітності (таке визначення МСФЗ дано в Концептуальній основі до МСФЗ). А правила, як відомо – змінюються і не завжди зобов’язані підпорядковуватись дії економічних законів і принципів. Сучасна виробнича собівартість уже дещо інша, ніж була за "радянської" методики. Інша її структура.

До введення в дію ПКУ п. 11 П(С)БО 16 "Витрати" визначалась виробнича собівартість продукції та собівартість реалізованої продукції.

Виробнича собівартість продукції включає: прямі матеріальні витрати; прямі витрати на оплату праці; інші прямі витрати і розподілені загальновиробничі витрати.

Собівартість реалізованої продукції розраховується як виробнича собівартість збільшена на суми нерозподілених постійних загальновиробничих витрат та наднормативних виробничих витрат.

Собівартість продукції за прямими витратами включає: прямі матеріальні витрати; прямі витрати на оплату праці; амортизацію виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов’язаних з виробництвом продукції, виконанням робіт, наданням послуг; вартість придбаних послуг прямо пов’язаних з виробництвом продукції (товарів), виконанням робіт, наданням послуг; інші прямі витрати, у тому числі витрати з придбання енергії (включаючи реактивну). В таблиці 1 наведено порівняльний склад витрат реалізованої продукції у фінансовому та податковому обліку.

Методи розрахунку собівартості реалізованої продукції за П(С)БО 16 "Витрати" та Податковим кодексом України

Класичний, п. 11 П(С)БО 16 "Витрати"

Новий альтернативний, п. 11.1 П(С)БО 16 "Витрати", п.138.8 ПКУ(собівартість за прямими витратами)

1. Виробнича собівартість продукції робіт, послуг):

Прямі матеріальні витрати;

- прямі матеріальні витрати;

прямі витрати на оплату праці;

- прямі витрати на оплату праці;

амортизація виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов’язаних з виробництвом продукції, виконанням робіт, наданням послуг;

вартість придбаних послуг прямо пов’язаних з виробництвом продукції (товарів), виконанням робіт, наданням послуг;

- змінні загальновиробничі витрати та постійні розподілені загальновиробничі витрати.

інші прямі витрати, у тому числі витрати з придбання енергії (включаючи реактивну)

2. Нерозподілені постійні загальновиробничі витрати.

3. Наднормативні виробничі витрати.

Підприємство обліковою політикою самостійно обирає метод формування собівартості реалізованої продукції. Слід зауважити, що запропонований альтернативний метод суперечить МСФЗ, а відповідно Закону про бухгалтерський облік і фінансову звітність, за яким національні П(С)БО – нормативно-правовий акт, затверджений Мінфіном, що визначає принципи й методи ведення обліку та складання фінансової звітності, які не суперечить міжнародним стандартам.

Суттєво змінився підхід, щодо обліку та бухгалтерського списання загальновиробничих витрат. З них лише амортизація виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов’язаних з виробництвом продукції, виконанням робіт, наданням послуг включається до виробничої собівартості. До виробничих витрат періоду належать у відповідності з класичним підходом формування собівартості реалізованої продукції нерозподілені постійні загальновиробничі витрати та наднормативні виробничі витрати. Альтернативний підхід та податкове законодавство не вимагають відокремленого обліку таких витрат, що суперечить принципу економії витрат та принципам нормативного методу обліку витрат. Змінні загальновиробничі витрати та постійні розподілені загальновиробничі витрати разом з нерозподіленими постійними загальновиробничими витратами за оновленим П(С)БО "Витрати" та ПКУ є витратами періоду, а відповідно в бухгалтерському обліку вони списуються на рахунок фінансових результатів і у Звіті про фінансові результаті показуються окремим рядком. Відмінність в методології формування бухгалтерської та податкової собівартості веде до виникнення тимчасових податкових різниць.

У зарубіжній практиці існує методологія " калькуляції собівартості з повним розподілом витрат " , за якої постійні виробничі накладні витрати включаються в оцінку вартості запасів (всієї виробленої продукції та незавершеного виробництва), і списуються як витрати періоду лише по мірі реалізації запасів. Прихильники повного розподілу витрат вважають, що без постійних виробничих витрат виробництво товарів неможливе. Відповідно, постійні виробничі накладні витрати повинні бути віднесені на одиниці продукції і включені в оцінку запасів [5,6,7].

Концепція ефективної організації обліку витрат базується на загальноприйнятих принципах [8]: показники обліку витрат і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) повинні бути погодженими з плановими і нормативними показниками; документування витрат у момент їх здійснення, відображення витрат за нормами і відхиленнями від них; витрати, які відносяться до виробництва продукції (робіт, послуг), повинні бути включені до її собівартості; усі витрати через систему рахунків бухгалтерського обліку повинні бути згруповані за об’єктами обліку (центрами витрат, видами продукції) витрат і статтями витрат; калькуляція собівартості продукції (робіт, послуг) розраховується на основі даних бухгалтерського обліку витрат.

Метою планування собівартості є економічно обґрунтоване визначення величини витрат, необхідних у плановому періоді для виробництва і збуту кожного виду продукції та всієї промислової продукції, що відповідає вимогам щодо її якості.

Розрахунки планової собівартості окремих видів продукції та всього обсягу виробленої продукції використовуються для визначення потреби в оборотних коштах, планування прибутку, визначення економічної ефективності окремих організаційно-технічних заходів та виробництва в цілому, для планування роботи центрів відповідальності, планування взаємних послуг структурних підрозділів підприємства, а також формування трансфертних та оптових цін на продукцію.

Метою обліку собівартості є своєчасне, повне і достовірне визначення фактичних витрат за етапами формування витрат, пов’язаних з виробництвом і збутом продукції, обчислення фактичної собівартості окремих видів продукції, а також контроль за використанням матеріальних, трудових та грошових ресурсів.

Управління витратами базується на ефективній організації обліку витрат, що в значній мірі залежить від деталізації обліку витрат за місцями виникнення витрат, здійснення оперативного контролю за витратами та собівартістю.

В управлінні виробництвом та оцінці діяльності центрів відповідальності виникає необхідність класифікації собівартості за етапами формування витрат згідно з методологією бухгалтерського, податкового законодавства і галузевих Методичних рекомендацій. Собівартість продукту або витрати на продукт – це віднесення витрат, яке підтримує чітко визначену управлінську мету. " Собівартість продукту " залежить від того, яка управлінська мета обслуговується. В управлінському обліку крім наведених вище видів собівартості розраховуються додаткові види собівартості, що базуються на загальнонаукових принципах обліку витрат і калькулювання собівартості продукції та ціноутворення [10], що наведено в таблиці 2.

Види собівартості за етапами формування витрат

Нормативне регулювання

13.4. Планування витрат на виробництво продукції

Собівартість продукції (робіт, послуг) — це витрати підприємства, пов’язані з виробництвом і збутом продукції, виконанням робіт та наданням послуг (далі — собівартість продукції). Собівар­тість продукції є узагальненим показником, який характеризує всі сторони виробничої діяльності господарства. Від її рівня залежить рентабельність підприємства, окремих його виробничих одиниць, галузей, культур чи видів продукції. Урожайність вирощуваних культур, продуктивність наявного поголів’я тварин, валовий обсяг виробництва, рівень механізації, електрифікації та хімізації виробництва, освоєння досягнень науки та передового досвіду в господарстві, продуктивність праці — усе це відбивається в собівартості продукції. Зниження собівартості продукції — одне з найважливіших джерел зростання рентабельності її виробництва, збільшення нагромаджень і забезпечення розширеного відтворення, удосконалення технологічних процесів виробництва для поліпшення умов праці та підвищення матеріального добробуту населення.

Планування собівартості продукції передбачає найбільш ефек­тивне і раціональне використання наявних сільськогосподарських угідь, основних засобів, матеріальних і трудових ресурсів відповідно до вимог систем землеробства і тваринництва та охорони довкілля. Обґрунтоване планування витрат, собівартості виробництва продукції та виконання робіт — необхідна передумова організації роботи виробничих одиниць на принципах підприємницького (комерційного) розрахунку. Тому план собівартості продукції, робіт та послуг є одним з найважливіших розділів плану кожного господарства.

Витрати на виробництво планують одночасно і в безпосередньому зв’язку з розрахунками врожайності сільськогосподарських культур і продуктивності тварин, агрохімічних і зоотехнічних заходів, що забезпечують запрограмований вихід продукції. При цьому виробничі витрати узгоджують із наявними ресурсами, включаючи і придбання, а також ураховують їх ефективність та кількісний вплив на величину врожайності культур і продуктивності тварин. Тому процес планування витрат на виробництво продукції як рослинництва, так і тваринництва охоплює такі стадії: аналіз величини і структури витрат у попередньому (базовому) періоді; уточнення норм і нормативів матеріальних і трудових затрат та їх узгодження з плановими показниками розвитку рослинництва і тваринництва, продуктивності й оплати праці з планами капітальних вкладень і матеріально-технічного постачання; обчислення розміру витрат на виробництво продукції планового року та її собівартості.

Важливою передумовою підвищення точності розрахунків з визначення собівартості продукції як під час планування, так і обліку є збільшення по змозі частини виробничих витрат, яка має прямо відноситись на собівартість виробництва окремих видів продукції (так звані основні витрати).

Оскільки планування та облік виробничих витрат і обчислення собівартості сільськогосподарської продукції сприятимуть підвищенню ефективності суспільного виробництва, то здійснювати їх потрібно так, щоб забезпечити постійний дійовий контроль за використанням виробничих ресурсів господарства. Необхідною передумовою цього є порівнянність показників плану та обліку за витратами і собівартістю продукції. Для цього під час планування та обліку слід користуватися єдиними статтями витрат з однаковим змістом витрат по кожній статті, а також єдиними способами розподілу витрат і принципами обчислення собівартості продукції.

З метою забезпечення єдиних методологічних засад формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприєм­ства та її відображення у фінансовій звітності, а також дотримання однакових підходів до визначення складу витрат і віднесення їх на собівартість продукції в 2000 р. прийнято Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати» [93]. Галузеві особливості передбачені «Методичними рекомендаціями з планування, обліку і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) сільськогосподарських підприємств» [84]. Згідно з ними усі витрати за характером виконання і функціональним призначенням можна поділити на такі групи:

операційні витрати, що виникають в процесі операційної діяльності підприємства;

витрати, що виникають у процесі звичайної діяльності і не є операційними та фінансовими;

У свою чергу операційні витрати розподіляють на ті, що:

а) включаються у виробничу собівартість продукції:

— прямі матеріальні витрати;

— прямі витрати на оплату праці;

б) не включають у виробничу собівартість продукції:

Тут варто зауважити що наведене вище стосується фінансового обліку. Що ж до управлінського обліку, то загальногосподарські витрати, спрямовані на обслуговування та управління підприємства, а також витрати, що пов’язані з реалізацією продукції, та інші операційні витрати, обов’язково слід включати в собівартість продукції. Без цієї статті витрат вона буде неповною. Про це свідчить і досвід країн ЄС і США (98, с. 212—214). Крім того, перелік статей витрат, наведений у зазначених джерелах, показує, що бухгалтерський облік витрат у фермерських господарствах, які занесено до спеціального списку Міністерства сільського господарства, ведеться більш детально, ніж в Україні. Заслуговує на увагу порівняння розмірів і структури витрат на аграрних підприємствах України і США.

Витрати операційної діяльності групуються за такими економічними елементами:

— відрахування на соціальні заходи;

Залежно від характеру участі в процесі виробництва витрати поділяють на основні та накладні. Перші пов’язані з безпосереднім виконанням технологічних операцій з виробництва продукції, а другі — з управління та обслуговування діяльності підрозділу (бригади, цеху, ферми тощо), галузі чи підприємства в цілому.

Особливу увагу при плануванні та обліку витрат слід приділити поділу їх на постійні і змінні (див. підрозд. 14.4). Детальніше склад зазначених витрат висвітлено в [31, с. 121—134; 84; 85; 93].

З метою обґрунтованого визначення і всебічного аналізу собівартості всі операційні витрати групують за статтями. Кожне підприємство самостійно встановлює перелік і склад статей калькулювання виробничої собівартості. Аграрним підприємствам рекомендовано [84] групувати операційні витрати за такими статтями (табл. 13.2).

Прямі витрати на оплату праці включають суми основної і додаткової оплати праці працівників, які нараховуються згідно з прийнятою підприємством системою оплати праці і які відносяться на конкретний об’єкт обліку витрат. При нарахуванні оплати праці натурою продукція оцінюється в порядку, передбаченому податковим законодавством. У рослинництві затрати праці і витрати на її оплату планують за сільськогосподарськими культурами (групами культур), виходячи з їх планових посівних площ і нормативів зазначених вище витрат з розрахунку на одиницю площі. Нормативи визначають, як правило, за нормативними технологічними картами (див. підрозд. 13.3).

Відрахування на соціальні заходи включають відрахування на пенсійне забезпечення і на соціальне страхування, страхові внески на випадок безробіття, відрахування на індивідуальне страхування персоналу підприємства та інші соціальні заходи. Вони здійснюються переважно за встановленими законодавством нормами. Сільськогосподарські підприємства, що сплачують фіксований сільськогосподарський податок [10], планують тільки відрахування до фонду соціального страхування, що пов’язані з виробничим травматизмом і профзахворювання (0,2 %) і на випадок безробіття (1,9 % від зарплати).

До прямих матеріальних витрат відносять витрати цінностей (матеріалів), використаних безпосередньо на виробництво конкретного виду продукції, включаючи ті, що пов’язані з: а) підго­товкою та освоєнням випуску продукції (суми цих витрат відносяться на собівартість продукції з початку її виробництва); б) виконанням технологічного процесу з виробництва продукції, виконання робіт і надання послуг (сировина, насіння, паливо, енергія, добрива, засоби захисту рослин, ліки, корми, інструмент, пристрої та інші засоби і предмети праці, а також матеріали); в) проведенням поточного ремонту, технічного огляду і технічного обслуговування основних виробничих засобів, у тому числі взятих у тимчасове користування за угодами операційної оренди, за винятком їх реконструкції і модернізації; г) забезпечення працівників спеціальним одягом і взуттям, захисними пристроями та спеціальним харчуванням у випадках, передбачених законодавством, коли ці суми можна віднести на відповідний об’єкт.

Матеріальні ресурси та послуги, що входять до «Матеріальних витрат», оцінюються за первісною вартістю. Первісною вартістю запасів, що придбаваються за плату, визначається собівартість, до складу якої входять такі витрати: а) суми, що сплачуються згідно з договором постачальнику (продавцеві), за вирахуванням непрямих податків; б) суми ввізного мита; в) суми непрямих податків у зв’язку з придбанням запасів, що не відшкодовуються підприємству; г) транспортно-заготівельні витрати; д) інші витрати.

Первісною вартістю запасів (кормів, насіння тощо), що їх виготовляють підприємства власними силами, визначається протягом року планова (нормативна) собівартість їх виробництва, яка в кінці року доводиться до рівня фактичних витрат.

Більш детально методику оцінки матеріальних ресурсів, що витрачаються, висвітлено в [86 і 93].

Спільним у викладанні методики визначення потреби і вартості з таких статей витрат, як «Насіння та посадковий матеріал», «Добрива», «Засоби захисту рослин і тварин» і «Корми» є те, що потреба в цих матеріальних ресурсах визначена, відповідно, в підрозділах 7.4; 7.5; 7.6 і 6.4, а тут ми розглянемо тільки питання визначення їх вартості.

До статті «Насіння та садивний матеріал» включають вартість насіння та садивного матеріалу власного виробництва і придбаного, які використовуватимуться для посіву (садіння) відповідних сільськогосподарських культур та насаджень, крім молодих багаторічних насаджень, закладення яких здійснюється за рахунок капітальних вкладень. При поточному плануванні вартість насіння й садивного матеріалу за культурами обчислюють множенням його маси, запланованої для висіву, на фактичну (очікувану) собівартість вирощування і доведення до посівних кондицій, коли використовують насіння, вирощене в передплановому році; на планову собівартість насіння врожаю планового року і ціну придбаного. У вартість насіння, одержаного в порядку обміну, включають собівартість зданого зерна, доплати за посівні кондиції одержаного й витрати з обміну. При цьому слід мати на увазі таке:

у вартість насіння і садивного матеріалу включають витрати на його очищення, сортування, зберігання та завезення в господарство;

витрати на підготовку насіння до посіву (протруювання, сортування тощо), навантаження та транспортування його до місця посіву не включають у вартість насіння, а відносять на виробництво певної сільськогосподарської культури (групи культур) за відповідними статтями витрат (оплата праці, пальне і т. д.);

витрати на насіння озимих на зерно і зелену масу, багаторічних трав, які посіяли в передплановому році, включають до складу витрат минулих років, а на посіви під урожай наступного за плановим року — до складу витрат незавершеного виробництва.

Вартість добрив і засобів захисту рослин та тварин обчислюють, виходячи із запланованої маси їх використання за культурами (див. підрозд. 7.5 і 7.6), групами тварин і чинними цінами. При цьому вартість мінеральних добрив і засобів захисту рослин та тварин обчислюють за цінами їх придбання з урахуванням витрат на завезення, торф — за витратами на його заготівлю, органічні добрива — за нормативною собівартістю. У вартість органічних добрив включають витрати на вирощування сидеральних культур. В останні роки в Україні набуває поширення використання побічної продукції рослинництва (соломи, стебел кукурудзи, гички цукрових буряків) як органічних добрив у зв’язку із застосуванням сучасної збиральної техніки, котра подрібнює цю продукцію і розкидає на полі для наступного приорювання. На нашу думку, у цьому разі у вартість органічних добрив доцільно включати вартість побічної продукції.

Витрати на підготовку добрив і засобів захисту рослин і тварин, навантаження їх у транспортні засоби і розкидачі, вивезення в поле та внесення в ґрунт чи обробіток посівів списують на конкретну сільськогосподарську культуру (групу культур) за відповідними статтями витрат (оплата праці, пальне тощо) і в дану статтю не включають. Вартість біопрепаратів, пестицидів, ліків, дезінфекційних засобів, придбаних за рахунок асигнувань з бюджету, не включають до складу виробничих витрат і списують на зменшення сум цільового фінансування.

Загальноприйнята методика визначення вартості мінеральних добрив, в основу якої покладено розрахунок середньої ціни 1 т азот­них, фосфорних і калійних добрив у фізичній масі чи у 100 % діючої речовини, не забезпечує необхідної точності планування вартості добрив. Це стосується і пестицидів. Адже вміст діючої речовини в добривах і пестицидах істотно відрізняється. Велика різниця і в цінах 1 т фізичної маси і діючої речовини окремих азотних, фосфорних і калійних добрив. Наприклад, 1 т діючої речовини (N) в аміачній селітрі коштує 2050 грн, а в аміачній воді — 1317 грн. Тому збільшення чи зменшення маси використовуваних добрив або пестицидів не завжди виражається відповідними змінами їх вартості.

Значно більшу точність розрахунків забезпечує методика визначення нормативів потреби і вартості добрив, яку використовують у СВК-агрофірмі «Перемога» Кагарлицького району. Тут відповідно до системи удобрення ґрунту, використання добрив по полях сівозмін під різні культури і структури поставок мінеральних добрив визначено вартісні нормативи на 1 га. Вони визначають вартість мінеральних добрив, що їх вносять під час основного обробітку ґрунту, передпосівного обробітку ґрунту та при сівбі, а також у процесі догляду за посівами. Так, норматив витрат мінеральних добрив під цукрові буряки становить 272 грн на 1 га, у тому числі під час, сівби — 124 грн і догляду за посівами — 148 грн (табл. 7.5).

Порівнюючи вартість мінеральних добрив, передбачених планом їх придбання, з вартістю встановлених при обґрунтуванні нормативів, визначають суму коригування витрат на добрива для культур у річному плані господарства. Такий методичний підхід забезпечує достатню точність планових розрахунків.

Аналогічно з урахуванням потреби пестицидів обґрунтовують вартісні нормативи витрат на захист рослин від шкідників, хвороб і бур’янів (табл. 7.6). За роками його коригують з урахуванням планового використання пестицидів і біологічних засобів захисту рослин.

У витрати на захист тварин включають вартість використовуваних біопрепаратів, медикаментів, засобів для проведення дезінфекцій, інструментів, засобів для перев’язки, які мають бути придбані за рахунок коштів підприємства, а також витрати на застосування їх у тваринництві. При цьому виходять з рекомендованих норм і конкретних умов господарювання. З урахуванням кількості цих засобів і цін придбання розробляють річні нормативи витрат у розрахунку на одну середньорічну голову за видами і статево-віковими групами тварин і птиці. Вартість засобів із захисту тварин, що їх буде придбано за рахунок асигнувань із бюджету, в цю статтю не включаються.

У статті «Корми» відображають вартість кормів як добуток ви­значеної раніше потреби кормів за їх видами і групами тварин, щодо яких обчислюється собівартість продукції (див. підрозд. 6.4) на середню вартість 1 ц кормів за їх видами. При визначенні середньої вартості корми врожаю передпланового року, що наявні на початок року, оцінюють за фактичною (очікуваною) собівартістю їх виробництва, урожаю планового року — за плановою собівартістю, а куповані — за цінами придбання.

Надходження кормів власного виробництва, за міжгосподарськими зв’язками, придбання та надходження від обліку пов’я­зують із даними раніше складеного «Балансу продукції рослинництва» (див. підрозд. 7.3).

У вартість концентрованих кормів, одержаних за обміном, включають вартість зданого в обмін зерна, витрати з його доставлення на обмінний пункт і одержаних господарством кормів, а також різницю між вартістю одержаних від обміну кормів і зданого в обмін зерна.

При визначенні середньої вартості зелених кормів ураховують середньозважену вартість продукції сіяних кормових культур і природних кормових угідь з урахуванням витрат на їх поліпшення, віднесених на плановий рік. Корми, одержані з власних пасовищ без будь-яких трудових і матеріальних затрат, не оцінюються, але обов’язково враховують у балансі кормів.

На цю статтю відносяться також витрати на приготування кор­мів у кормоцехах та кормокухнях. Ці суми відносяться безпосередньо на відповідні види і групи тварин прямо або розподіляються між ними пропорційно масі кормів, які мають бути згодо­вані в плановому році. Витрати з транспортування кормоцехів з місць постійного зберігання до кормоцехів або безпосередньо на ферму не включають у вартість кормів, а відносять на відповідні статті витрат (оплата праці, пальне і мастильні матеріали тощо).

На особливу увагу заслуговує методологія вартісної оцінки продукції власного виробництва. Згідно з «Методичними рекомендаціями» [84] ця продукція оцінюється за її собівартістю. Однак така методика призводить до необ’єктивної оцінки ефективності окремих галузей у господарстві. Тому в країнах з ринковою економікою поширена практика оцінки продукції власного вироб­ництва за ринковими цінами, що діють на момент виробничого споживання даної продукції [64, с. 136]. Розглянемо два варіанти: у першому корми власного виробництва оцінені за собівартістю їх виробництва, а в другому — за ринковими цінами (табл. 13.3).

Ураховуючи те, що ринкові ціни на рослинницьку продукцію, включаючи корми, як правило, вищі за її собівартість, а також високу (50—60 %) питому вагу кормів у собівартості тваринницької продукції, різниця у варіантах є істотною. Більш об’єктивну оцінку ефективності й ринкової конкурентоспроможності продукції і галузей дає метод, в основі якого лежать ринкові ціни. Тому, на нашу думку, використання його в практиці калькулювання сільськогосподарської продукції є доцільним. Тим паче, що при цьому не змінюється прибуток у цілому по підприємству.

Методику планування вартості «Сировини та матеріалів» розглянуто в підрозд. 8.4.

У статті «Роботи і послуги» планують витрати на роботи та послуги власних обслуговуючих (допоміжних) виробництв та вар­тість послуг виробничого характеру, що надаватимуться сторонніми підприємствами. До складу цієї статті включають вартість послуг власного та залученого автомобільного, тракторного та гужового транспорту (на переміщення виробничих запасів із центральних складів, складів виробничих підрозділів підприємства та інших місць постійного зберігання на поля, ферми, польові стани, місця заправки тракторів, комбайнів та інших сільськогосподарських машин під час їх роботи в полі; вивезення сільськогосподарської продукції з поля в місця зберігання та використання). Витрати відносять на окремі об’єкти планування та обліку.

Вартість робіт і послуг за об’єктами планування та обліку витрат обчислюють множенням попередньо встановлених натуральних нормативів (тонно-кілометрів, коне-днів, кіловат-годин, кубіч­них метрів води та газу тощо) на 1 га чи іншу технологічну одиницю нормування витрат, на планову собівартість або відпуск­ну ціну одиниці виконаних робіт і надання послуг. Потім цей вартісний норматив множать на площу посіву культури, голову худоби і т. д. Нормативи обсягу робіт і послуг у рослинництві визначають за технологічними картами, у тваринництві — з урахуван­ням обсягів і відстаней вантажоперевезень, тривалості роботи, виробництва чи переробки продукції з допомогою електроустаткування (електродвигунів, водопідігрівачів, вентиляторів, світильників та ін.), норм використання води для миття вимені корів, молочного посуду, теплової обробки інвентарю, устаткування, проведен­ня ветеринарно-санітарних заходів, прання спецодягу та інших господарських потреб, особливостей використання теплової енергії.

За статтею «Пальне і мастильні матеріали» відображають вартість ресурсів, що їх використовують для виконання механізованих робіт у рослинництві (потреба в основному пальному і сума витрат на пальне і мастила по відповідних культурах визначається в технологічних картах) і технологічних операцій з обслуговування відповідних видів і груп тварин. При цьому вартість пального і мастильних матеріалів для роботи тракторів і комбайнів визначається за комплексною ціною 1 т основного пального, яке включає в себе вартість основного пального і відповід­ної йому кількості мастил (див. підрозд. 10.2).

Методику планування та віднесення амортизаційних відрахувань на собівартість продукції висвітлено у підрозд. 10.3.

До складу статті «Витрати на ремонт основних засобів» включають:

суми на оплату праці працівників, зайнятих на ремонтних операціях, вартість запасних частин, ремонтно-будівельних та інших матеріалів, витрачених на ремонт основних засобів, включаючи вартість пального та мастильних матеріалів, використаних на ремонт та обкатування машин після ремонту;

вартість послуг сторонніх організацій та власних ремонтних майстерень;

витрати на ремонт плівкових теплиць і парників, а також витрати на ремонт і заміну гусениць та гумових шин тракторів і сільськогосподарських машин.

Планові витрати на ремонти, технічне обслуговування, заміну шин і гусениць, а також на зберігання техніки визначають:

для тракторів і самохідних комбайнів, виходячи з планових витрат пального і питомих нормативів витрат із розрахунку на витрачену машиною певної марки 1 т палива;

для причіпних і начіпних сільськогосподарських машин, виходячи з планового виробітку нормо-змін і питомих нормативів витрат з розрахунку на нормо-зміну.

На жаль, указані питомі нормативи витрат застарілі [129, с. 358]. Тому економісти господарств самі встановлюють такі нор­мативи відповідно до марок машин з урахуванням фактичних витрат на згадані цілі в минулі роки. В останній час за досвідом країн з ринковою економікою витрати коштів на ремонти і техніч­не обслуговування планують у відсотках до балансової вартості техніки. Віднесення витрат на ремонт необоротних активів на собівартість продукції доцільно здійснювати аналогічно методиці віднесення амортизаційних відрахувань (див. підрозд. 10.3).

У статті «Інші витрати на утримання основних засобів» планують суми, використані на їх утримання безпосередньо у конкретному виробництві, зокрема:

витрати на оплату праці персоналу, що обслуговує основні засоби (крім трактористів-машиністів та інших працівників, зайнятих у технологічному процесі виробництва сільськогосподарської продукції тощо); механіків, сторожів тощо;

вартість пального та мастильних матеріалів на переїзд тракторів та самохідних машин з однієї ділянки на іншу;

амортизаційні відрахування, які прямо не відносяться на певні об’єкти планування та обліку (сільськогосподарські культури або види тварин). «Методичними рекомендаціями…» [84] передбачається дуже складний порядок віднесення цих витрат на певні об’єкти калькулювання; зокрема щодо:

— тракторів — пропорційно обсягу виконаних ними механізованих тракторних та будівельних робіт (в умовних еталонних гектарах);

— ґрунтообробних машин — пропорційно обробленим площам, зайнятим певними культурами;

— сівалок — пропорційно площі посіву культур;

— технічних засобів для збирання врожаю — прямо або пропорційно зібраній площі певних культур;

— машин для внесення в ґрунт добрив — пропорційно фізичній масі внесених добрив;

— меліоративних споруд — пропорційно меліорованим площам;

— приміщень для зберігання продукції — пропорційно кількості та тривалості зберігання продукції протягом звітного періоду.

Тому доцільно цю роботу здійснювати аналогічно методиці віднесення амортизаційних відрахувань (див. підрозд. 10.3).

До складу цієї статті входять також:

витрати на догляд за полезахисними лісовими смугами. Ці витрати (без вартості одержаних із цих смуг дров, хмизу, плодів за цінами їх можливої реалізації чи використання) відносяться на багаторічні насадження та посіяні культури пропорційно площам, до яких лісові смуги прилягають;

витрати на утримання меліоративних споруд, що їх відносять на сільськогосподарські культури, які вирощують на зрошуваних та окремо осушених землях. Ці витрати, якщо їх не можна безпосередньо віднести на певні культури, розподіляють між ними, а також пасовищами та сіножатями пропорційно площі полив­них чи осушених земель;

різниця між первісною вартістю та виручкою від вибракування тварин основного стада з наступним віднесенням цієї суми на витрати виробництва відповідної продукції (молоко, приплід, вовна тощо).

У статті «Інші витрати» планують прямі витрати, які безпосередньо пов’язані з виробництвом певної продукції і не включені до жодної з вищенаведених статей, а саме:

витрати на пусконалагоджувальні роботи, пов’язані з ос­воєнням нових виробничих об’єктів (парниково-тепличні комбінати, тваринницькі комплекси та ін.). Ці витрати обліковують відокремлено у складі витрат майбутніх періодів і включають до затрат на виробництво продукції протягом нормативного строку освоєння виробничих потужностей, але не більше трьох років;

вартість спецодягу, спецвзуття та інших малоцінних та швидкозношуваних предметів. Витрати на зношення спецодягу та спецвзуття планують, виходячи з чисельності працівників, норм безкоштовної видачі спецодягу, спецвзуття і запобіжних пристосувань на одного працівника, строків їх використання та ціни придбання одного комплекту;

вартість підстилки для тварин (соломи, торфу, тирси) планують, виходячи із річної потреби підстилкових матеріалів та їх середньої вартості, яку визначають у формі «Розрахунок середньої вартості кормів у плановому році» розрахункових таблиць. Річну потребу у підстилкових матеріалах визначають, виходячи із середньорічного поголів’я і приблизних норм витрат їх на одну голову тварин різних статево-вікових груп [86, с. 96];

витрати на штучне осіменіння тварин (вартість сперми, утри­мання пункту, витрати на оплату праці техніків штучного осіменіння), які проведені безпосередньо у господарстві. Витрати на послуги станцій штучного осіменіння планують за статтею «Роботи і послуги»;

витрати на будівництво та утримання літніх таборів, загонів, навісів та інших споруд капітального характеру для тварин. Ці витрати обліковують у складі витрат майбутніх періодів, а на собівартість відносять рівними частинами впродовж терміну використання зазначених споруд, який установлюється комісією з прийняття відповідного об’єкта в експлуатацію;

платежі за страхування майна, тварин, урожаю сільськогосподарських культур, а також страхування окремих категорій працівників, зайнятих безпосередньо на роботах з підвищеною небезпекою для життя і здоров’я у випадках, передбачених законодавством;

витрати, пов’язані з використанням природної сировини, зокрема плата за воду, що вибирається з водогосподарських систем у межах затверджених лімітів, і за деревину, що продається на пні, та платежі за використання інших природних ресурсів — за розміщення відходів, викиди і скиди забруднювальних речовин у навколишнє середовище та інші види шкідливого впливу в межах лімітів;

інші витрати, що їх включають у собівартість продукції і не відносять до цієї та інших статей витрат. Ці витрати, як правило, відносять безпосередньо на відповідні сільськогосподарські куль­тури, види і групи тварин (обслуговування ферм, обладнання диз­бар’єрів, санпропускників та інших об’єктів, пов’язаних із санітарно-ветеринарними заходами).

У статті «Загальновиробничі витрати» залежно від зв’язку з окремими виробництвами планують та обліковують витрати, які не можна безпосередньо віднести на ту чи іншу продукцію. У скла­ді загальновиробничих витрат виділяють бригадні, фермські, галузеві (цехові) з рослинництва й тваринництва, а в господарствах з розвиненими підсобними виробництвами — ще й цехові з певної галузі. До складу цих витрат входять:

витрати на оплату праці працівників апарату управління (агрономів, зоотехніків, ветеринарних працівників), бригадирів трак­торно-рільничих і рільничих бригад, завідуючих тваринницькими фермами та інших працівників. Суму цих витрат визначають з ура­хуванням чисельності працівників, передбачених штатним роз­кладом, та їх річного фонду оплати праці;

амортизаційні відрахування і витрати на утримання та ремонт необоротних активів загальновиробничого призначення;

витрати на заходи з охорони праці та техніки безпеки;

зношення малоцінних предметів та предметів, які швидко псуються. При плануванні цих витрат ураховують особливості їх здійснення та використання матеріальних цінностей. Так, у рослинництві на ці витрати відносять спецодяг, спецвзуття, видані безкоштовно польовим сторожам та працівникам, які зайняті на роботах з пестицидами; у тваринництві — це спецодяг і спец­взуття ветеринарним працівникам, сторожам та іншому обслуговуючому персоналу. Його вартість обчислюють з урахуванням норм видачі, строків використання та цін придбання;

витрати на переїзди та переміщення (утримання легкових автомобілів і роз’їзних коней, які використовують для поїздок обслуговуючого персоналу галузі);

транспортне обслуговування робіт (перевезення працівників до місця роботи, підвезення води й інвентарю, доставка пального до тракторів і комбайнів);

утримання тимчасових споруд (навісів, літніх таборів), витрати на організацію харчування на польових станах.

Бригадні, фермські, цехові і загальновиробничі витрати рослинництва, тваринництва та промислових виробництв розподіляють між об’єктами планування та обліку пропорційно загальній сумі прямих витрат за винятком вартості, відповідно, насіння, кормів, сировини, матеріалів та напівфабрикатів і відносять на собівартість тільки тієї продукції, яка виробляється в даній бригаді, фермі, цеху чи відповідній галузі.